Desde asesoría Sevilla tratamos de aconsejar sobre las medidas a tomar para cuidar la salud de nuestras empresas, hoy nos referiremos a procurar un patrimonio neto razonable
No es ninguna novedad que para fomentar el crecimiento de las empresas estas deben estar preparadas para aprovechar las oportunidades que se presenten, en la mayoría de las ocasiones estas oportunidades van estrechamente ligadas a capacidad de endeudamiento. No es menos cierto que las entidades financieras analizan de forma escrupulosa los balances de sus clientes y que unos fondos propios negativos normalmente suelen provenir de resultados negativos de otros ejercicios. En definitiva se trata de reforzar el patrimonio neto de una sociedad.
Para reforzar el patrimonio neto de una sociedad podemos acudir a un AMPLIACION DE CAPITAL o se plantea, como fórmula alternativa al aumento del capital social, la realización por parte de los socios de una APORTACION de las que se contabilizan en la cuenta 118 contemplada en el Plan General Contable.
La primera fórmula requiere su formalización en escritura pública y posterior inscripción en el Registro Mercantil, mientras que la segunda alternativa LA APORTACION DE SOCIOS PARA COMPENSAR PERDIDAS destaca por la sencillez de su formalización, en contraposición a la de la ampliación del capital, la ha convertido en una práctica habitual incluso en aquellos supuestos en que no se realiza para compensar pérdidas. De hecho, este tipo de aportaciones a los fondos propios de la sociedad no tiene acceso al Registro Mercantil por cuanto no requiere de escritura pública, siendo suficiente con ser acordada por los socios en Junta y suscribiendo la correspondiente acta.
Es necesario advertir que para que tuviera una validez antes AEAT cabe pensar que se pueda probar la naturaleza de la aportación por los socios así como su origen. La naturaleza de la aportación queda probada con la inclusión del acuerdo en Acta y la legitimidad del acta la prueba la legalización de la misma.
A pesar de su simplicidad desde el punto de vista formal, es una figura que genera cierta incertidumbre en cuanto a sus implicaciones en el ámbito tributario. A este respecto, la Dirección General de Tributos (DGT) ha publicado recientemente una resolución en la que determina cuál es el tratamiento fiscal tanto de las propias aportaciones, como de su posterior devolución.
Por un lado, la DGT considera que a efectos del Impuesto sobre Sociedades de la sociedad beneficiaria, la aportación realizada por los socios que tiene carácter de no reintegrable, no generará un ingreso en la cuenta de resultados de la sociedad y, por lo tanto, tampoco se generará renta a integrar en la base imponible del Impuesto.
Por otro lado, desde el punto de vista de los socios, la DGT manifiesta que partiendo de la misma asunción del carácter no reintegrable de dichas aportaciones, la cantidad aportada deberá formar parte del coste de adquisición de la participación en la sociedad y, su posterior devolución, recibirá el tratamiento establecido para la prima de emisión, dada su misma naturaleza. Ello, por cuanto la devolución de las citadas aportaciones a los socios corresponde al derecho abstracto a la distribución de reservas que tiene cada socio por el hecho de serlo, independientemente de que hubiera o no realizado en su día dichas aportaciones.
En la misma resolución, dicho Organismo ha reafirmado lo que ya había manifestado en anteriores ocasiones en relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Operaciones Societarias, confirmando que las aportaciones de los socios contabilizadas en la cuenta 118 están sujetas pero exentas del Impuesto, mientras que su devolución está no sujeta, por cuanto no constituye hecho imponible del Impuesto.
Hay que advertir que el uso de estas formulas no debe ser utilizado de forma desproporcionada ni desmesurada, todo lo contrario debe realizarse de forma controlada y darle un tratamiento contable adecuado
Desde el punto de vista contable la cuenta (118) Aportaciones de socios, es conocida ya existía como tal en planes contables anteriores, ahora tiene con el nuevo Plan Contable un concepto ahora más amplio y una utilidad más completa.
La definición de la cuenta se ha visto ampliado y el destino de las aportaciones de socios que recibe la sociedad puede ser para otros fines distintos a los anteriores, tal como establece su definición en el PGC:
“Elementos patrimoniales entregados por los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales, en virtud de operaciones no descritas en otras cuentas. Es decir, siempre que no constituyan contraprestación por la entrega de bienes o prestación de servicios realizados por la empresa, ni tengan la naturaleza de pasivo. En particular, incluye las cantidades entregadas por los socios o propietarios para compensación de pérdidas.”
De esta manera vemos que el uso ahora va más allá de la compensación de pérdidas, pudiendo hacerse para mejorar la liquidez en un momento concreto, para financiar nuevos proyectos, o para reestablecer el equilibrio patrimonial.
El apunte contable de aportaciones de socios sería el siguiente si recibimos dinero o inmovilizado, por ejemplo
Debe
Haber
(572) Banco c/c
XXX
(118) Aportaciones de socios o propietarios.
XXX
Registro y valoración
El tratamiento que se le va a dar a este tipo de aportaciones va a ser el de una subvención otorgada por los socios. De hecho su regulación contable aparece en la norma 18 de registro y valoración del Plan General Contable referida a Subvenciones, donaciones y legados.
La citada norma dedica su primer punto a las subvenciones otorgadas por terceros distintos de los socios (al respecto dedicamos en INEAF una tribuna “Tratamiento contable y fiscal de las subvenciones) y el punto segundo a las subvenciones otorgadas por los socios, es decir, a la cuenta que hoy tratamos. En ella establece:
“Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables otorgados por socios o propietarios no constituyen ingresos y se contabilizan directamente en los fondos propios independientemente del tipo que sean. “
Mercantilmente no se encuentra regulada. Este tipo de acuerdos se formalizan mediante la adopción de los socios del acuerdo de aportación a los fondos propios reflejándolo en su correspondiente acta sin que sea necesaria su elevación a público ni la inscripción en el Registro Mercantil.
El problema se plantea por la falta de regulación es el tratamiento para su devolución a socios la única respuesta posible es considerarlo como una reserva disponible y se atenderá a las reglas generales y limitaciones previstas en el ámbito mercantil para la distribución de beneficios.
Profundizando un poco Desde los distintos puntos de vista fiscales no remitimos Dirección General de Tributos en su Consulta Vinculante 1978-16, de 9 de mayo de 2016.)
La consulta vinculante de la DGT sobre las aportaciones de socios nos va a ayudar a entender las implicaciones fiscales en dos momentos determinados
Uno, en el momento de las aportaciones de socios a la sociedad
Otro, en el caso concreto de que la empresa recupere su situación y decida devolver lo aportado a los socios.
Para la empresa
a) En el momento de las aportaciones de socios
La cantidad no reintegrable realizada por el socio, tendrá consideración de aportación del socio a la sociedad, sin que en dicha aportación se genere ingreso alguno computable en la cuenta de resultados y, en la medida en que la Ley del Impuesto de sociedades, no establece nada al respecto, tampoco genera renta alguna para determinar la base imponible del Impuesto Sobre sociedades.
b) En el caso de que posteriormente se devuelva la aportación a los socios
Debe tener el mismo tratamiento establecido para el reparto de la prima de emisión, dada su misma naturaleza. En este sentido y de acuerdo con la LIS, la distribución de la prima de emisión minorará el valor fiscal de la participación, considerándose ingreso el exceso que, en su caso, pudiera corresponder. Nos referimos al caso de que el perceptor sea una persona jurídica
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
a) En el momento de las aportaciones de socios
La equiparación realizada por la norma contable de las aportaciones realizadas por los socios a la sociedad sin contraprestación, se destinen o no a la compensación de pérdidas, debe ser también efectuada en cuanto a la calificación a efectos del IRPF
Por tanto, las cantidades aportadas por el socio deberá integrar el valor de adquisición de sus participaciones.
b) En el caso de que posteriormente se devuelva la aportación a los socios
La posterior devolución recibirá el tratamiento establecido para la prima de emisión dada su misma naturaleza
En la devolución se considera que el importe obtenido minorará hasta su anulación el valor de adquisición de las acciones y el exceso que pudiera resultar, tributará como rendimiento de capital mobiliario.
No obstante, debe recordarse que, desde el 01.01.2015, en el caso de que se distribuya la prima de emisión correspondiente a sociedades no cotizadas, el socio tendrá que tributar por el importe que perciba o por el valor de mercado del bien o derecho recibido con el límite de la diferencia entre el importe de los fondos propios, según el balance del último ejercicio cerrado antes de la distribución, y su valor de adquisición. El exceso sobre el citado límite minorará el valor de adquisición de las acciones o participaciones. A estos efectos, para calcular los fondos propios habría que restar los beneficios repartidos desde la fecha del balance hasta la distribución de la prima y las reservas indisponibles generadas después de la adquisición de la participación
Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados
a) En el momento de las aportaciones de socios
Las aportaciones que efectúen los socios que no supongan un aumento de capital se considera como una operación societaria sujeta según el artículo 19.1 del TRLITPAJD, pero estará exenta según el artículo 45 del mismo texto legal.
b) En el caso de que posteriormente se devuelva la aportación a los socios
La devolución de los socios de lo aportado, en el momento en que no supone una disminución de capital, no constituye ningún hecho imponible del impuesto.
